I forbindelse med lovfestingen av omgåelsesnormen oppstod det tvil om rettstilstanden som ConocoPhilips-dommen etablerte var blitt endret.

Presisering av omgåelsesregelen i revidert nasjonalbudsjett for 2020

| Innsikt

Revidert nasjonalbudsjett for 2020 ble lagt frem 12. mai 2020 (Prop. 107 LS). Det er foreslått noen få endringer for skatte- og avgiftslovgivningen, i hovedsak som respons på utbruddet av koronaviruset (COVID-19). Det som særlig er verdt å merke seg, er at Finansdepartementet har inntatt en viktig presisering om den lovfestede omgåelsesnormen for skattemessig gjennomskjæring.

Departementets presisering innebærer at utfisjonering av fast eiendom og etterfølgende aksjesalg fortsatt vil kunne gjennomføres uten at det rammes av omgåelsesregelen, slik Høyesterett konkluderte på i den såkalte ConocoPhilips-dommen (Rt. 2014 s. 227). Derimot vil omgåelsesregelen kunne ramme tilsvarende overdragelse av andre eiendeler enn fast eiendom.

Omgåelsesregelen er lovfestet med virkning fra 1. januar 2020. Skattedirektoratet har i kommentar til ConocoPhilips-dommen avgitt 31.03.2014 gitt uttrykk for at gjennomskjæringsregelen generelt ikke kommer til anvendelse når skattyter benytter skattefri fisjon som mellomledd for å komme i posisjon til å selge innmat/virksomhet ved salg av aksjer, og ikke bare ved utfisjonering av fast eiendom. I forbindelse med lovfestingen av omgåelsesnormen oppstod det imidlertid tvil om rettstilstanden som ConocoPhilips-dommen etablerte var blitt endret. Etter forslag fra departementet uttalte derfor Finanskomiteen i en komitemerkand i Innst. 24 L (2019-2020) at Finanskomiteen ønsket å videreføre den praksis for utfisjonering av eiendom og etterfølgende aksjesalg som ble etablert i lys av ConocoPhilips-dommen. Finanskomiteen uttalte i den forbindelse:

«Den praksis som er etablert for denne typen transaksjoner, er det etter flertallets syn ikke grunn til å endre. Flertallet legger med dette til grunn at rettstilstanden for denne typen transaksjoner ikke vil bli endret som følge av vedtakelsen av en ny bestemmelse i § 13-2 i skatteloven.»

I etterkant av uttalelsen har det blitt stilt spørsmål til om formuleringen «Den praksis som etablert for denne typen transaksjoner» utelukkende sikter til overføring av fast eiendom som ConocoPhilips-dommen gjaldt, eller om den sikter til den videre praksisen som Skatteetaten har lagt opp til, hvor overføring av alle typer eiendeler og virksomhet kan gjennomføres skattefritt ved fisjon og etterfølgende aksjesalg.

Finansdepartementet peker på at Skatteetatens praksis gir uttrykk for en vid forståelse av ConocoPhilips-dommen, jf. bl.a. Skattedirektoratet sitt skriv av 5. mai 2014, Skatte-ABC, en rekke bindende forhåndsuttalelser og Skattedirektoratet sin kommentar til ConocoPhilips-dommen.

I forslaget til revidert nasjonalbudsjett presiseres det imidlertid at en rekke momenter taler for at omgåelsesnormen kommer til anvendelse på vanlig måte når annet enn fast eiendom blir overdratt på tilsvarende måte ved fisjon og etterfølgende aksjesalg. Herunder pekte Finansdepartementet på følgende momenter:

  • Det er vanlig å legge fast eiendom i «single purpose» selskap, mens dette er mindre vanlig for andre typer eiendeler. Dersom andre typer eiendeler blir skilt ut i egne selskap i tett sammenheng med et etterfølgende aksjesalg, kan det i større grad være utslag av skattetilpasning.
  • Omgåelsesregelen blir mindre effektiv dersom den aldri skal kunne anvendes på overføring av andre eiendeler enn fast eiendom på tilsvarende vis. Når det er tett sammenheng mellom omorganiseringen og aksjesalg både i tid og på annen måte, kan det hele fremstå som en skattemotivert transaksjon. Er skattemotivet fremtredende, transaksjonene nær i tid, og en totalvurdering taler for at det er et omgåelsestilfelle, bør omgåelsesregelen kunne anvendes på vanlig måte. Før ConocoPhilips-dommen ble avsagt, hadde Skattedirektoratet retningslinjer for når det kunne være aktuelt å bruke omgåelsesregelen i slike tilfeller, og tilsvarende retningslinjer bør fremdeles gjelde når annet enn fast eiendom blir overdratt.
  • En vid avgrensing av anvendelsesområdet skaper risiko for vesentlig provenytap, og det er vanskelig å få full oversikt over desamfunnsøkonomiske konsekvensene. En avgrensning til fast eiendom gjør det lettere å holde oversikt over hvilke tilfeller omgåelsesregelen ikke kan anvendes, og dette er et sentralt argument for en snever avgrensning.
  • Prinsipielle hensyn taler for å avgrense til fast eiendom. I motsatt fall kan skattyter langt på vei bestemme om et salg skal skje med eller uten skatteplikt. Det vil bety at skattereglene gir sterk føring på måten transaksjoner gjennomføres, og at reglene om gevinstskatt blir svekket.

På bakgrunn av overnevnte konkluderer Finansdepartementet med at omgåelsesregelen kan benyttes på vanlig måte når andre eiendeler enn fast eiendom blir overdratt på samme måte som i ConocoPhilips-dommen.

Etter vårt syn kan det prinsipielt sett være vanskelig å forstå hvorfor omgåelsesnormen skal få anvendelse på andre eiendeler enn fast eiendom fordi salg av andre eiendeler i større grad kan fremstå som en skattemotivert transaksjon (jf. andre strekpunkt overfor). Det er ikke tvil om at skattebesparelse var den klart viktigste motivasjonsfaktor for valg av løsning med fisjon og etterfølgende aksjesalg i ConocoPhilips-dommen. Likevel ble transaksjonen akseptert som en skattefri transaksjon av Høyesterett.

Videre er det viktig å merke seg at uttalelsene i revidert nasjonalbudsjett kun er en tolkning av Finanskomiteens uttalelser i Innst. 24 L (2019-2020), og ikke en uttalelse i forbindelse med lovgivning. Det kan derved stilles spørsmål til i hvilken grad en slik uttalelse har demokratisk forankring til at å endre den praksis som allerede er etablert i tiden etter ConocoPhilips-dommen.

Dersom uttalelsene i revidert nasjonalbudsjett legges til grunn, betyr det at det må skje en endring i den praksis som Skatteetaten hittil har lagt til grunn, hvor det i stor grad også er akseptert skattefrie aksjesalg av ufisjonert virksomhet og andre eiendeler som ikke er fast eiendom. Slik sett vil det fremover trolig bli langt større behov for anmodning om bindende forhåndsuttalelse før overføring av virksomhet og andre eiendeler gjennomføres, og at vi dermed «rykker til bake til start» til tiden før ConocoPhilips-dommen med et større behov for avklaring i domstolene av omgåelsesregelens rekkevidde.

Vi gjør for ordens skyld oppmerksom på at revidert nasjonalbudsjett (Prop. 107 LS) som er omtalt i denne artikkelen p.t. kun foreligger i «Førebels utgåve», og kan leses her.